Как нам удалось решить проблемы с возмещением НДС при отсутствии реализации

На практике любому застройщику приходится сталкиваться с проблемой возмещения НДС. Поскольку, как правило, для того, чтобы эффективно управлять объектами коммерческой недвижимости, под каждый проект создается отдельное юрлицо. Эта компания получает право собственности на землю, заключает договоры с проектными организациями, генеральным подрядчиком. Кроме того, вновь созданное общество осуществляет деятельность по поиску инвесторов, предоставляющих финансирование для реализации проекта.

Практика показывает, что главному бухгалтеру компании-застройщика желательно учитывать налоговые последствия, которые возникают на каждом этапе осуществления строительства. Особенно много неясностей и налоговых рисков таит в себе НДС. Так, если застройщик заявляет НДС к возмещению, то контролеры тщательно проверяют первичные документы компании (ст. 88 НК РФ), а также ее контрагентов (ст. 93.1 НК РФ), и только после принятия положительного решения возвращают деньги (п. 2 ст. 176 НК РФ). Таким образом, возврат налога может затянуться на много месяцев.

Некоторое время назад я работал в организации, которая столкнулась с похожей проблемой. Общество, входящее в группу компаний, осуществляло строительство крупного складского комплекса в одном из субъектов России. Вследствие крупных инвестиций и отсутствия реализации застройщик заявил значительную сумму НДС к возмещению. После проведения камеральной проверки налоговики отказали обществу в возмещении налога. По мнению проверяющих, применять вычет при отсутствии реализации нельзя. Контролеры заявили, что вычет возможен только в том случае, если в налоговом периоде осуществляются облагаемые НДС операции (ст. 171 НК РФ).

Конечно, мы не согласились с такими выводами инспекторов, о чем и заявили в возражениях на акт проверки. Тем не менее контролеры все равно приняли решение доначислить НДС. Однако мне удалось отстоять правоту компании в вышестоящем налоговом органе. В результате рассмотрения апелляционной жалобы налоговое руководство отменило решение нижестоящей инспекции.

Нет реализации – нет вычета по НДС

Дело в том, что на момент проведения проверки ни у налоговиков, ни у судов не было единого мнения в отношении правомерности применения вычета при отсутствии реализации. Поскольку Налоговый кодекс не содержит исчерпывающих указаний по данному вопросу. Это и вызвало спор между проверяемой компанией и налоговым органом.

К примеру, по мнению контролирующих ведомств, если по итогам налогового периода компания не исчисляет налоговую базу по НДС, то принимать к вычету суммы налога, уплаченные поставщикам, оснований нет (письма Минфина России от 14.12.11 № 03-07-14/124, от 08.12.10 № 03-07-11/479, от 22.06.10 № 03-07-11/260, УФНС по г. Москве от 23.12.09 № 16-15/135777).

Кроме того, в письме от 04.12.09 № 16-15/128328 московские налоговики указали, что вычет предоставляется только в том налоговом периоде, в котором соблюдены определенные условия. В частности, приобретенные товары, работы, услуги используются в деятельности, облагаемой НДС. Аналогичные выводы содержатся и в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.03.11 № А63-2883/2010.

В то же время в письме ФНС России от 30.12.10 № КЕ-37-3/19032 разъясняется, что реализация товаров, работ, услуг по конкретным операциям в том же налоговом периоде является условием применения вычета только лишь в случаях, предусмотренных пунктами 3 и 7 статьи 172 НК РФ. В остальных случаях нормами главы 21 НК РФ указанное требование не предусмотрено.

Более того, еще в 2006 году Президиум ВАС РФ в постановлении от 03.05.06 № 14996/05 указал, что реализация товаров, работ, услуг в том же налоговом периоде не является условием применения вычетов по НДС. Арбитражные суды придерживаются аналогичной точки зрения (постановления федеральных арбитражных судов Восточно-Сибирского от 29.11.10 № А33-20701/2009, Московского от 06.05.11 № КА-А41/3783-11, от 09.02.11 № КА-А40/18322-10, Уральского от 31.08.11 № Ф09-4710/11, от 29.08.11 № Ф09-4715/11 округов).

Примечательно, что при рассмотрении подобных споров судьи указывают, что в соответствии со статьей 174 НК РФ компания обязана подавать декларацию по НДС по итогам каждого налогового периода. При этом отсутствие операций, облагаемых НДС, не может являться основанием для отказа в применении вычетов (постановления федеральных арбитражных судов Центрального от 09.10.08 № А14-16062/2007/21/28, Московского от 11.03.08 № КА-А40/1244-08 округов).

В постановлениях Федерального арбитражного суда Московского округа от 06.12.10 № КА-А40/15011-10, от 19.10.10 № КА-А40/12122-10 арбитры отметили, что отсутствие в периоде реализации не лишает организацию права на вычет НДС. К тому же положения статей 171, 172 НК РФ не содержат такого условия для применения вычета, как обязательное наличие у компании в налоговом периоде объектов обложения НДС (постановления федеральных арбитражных судов Северо-Западного от 16.06.11 № А56-60826/2010, Московского от 29.03.10 № КА-А40/1832-10-2 округов). Наконец, в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 23.12.10 № КА-А40/14888-10 суд указал, что НДС принимается к вычету в том отчетном периоде, в котором товар был приобретен и принят на учет, а не в том периоде, когда этот товар будет фактически продан. Конечно, все эти веские аргументы проверяемая компания привела в возражениях на акт проверки. Впрочем, по результатам их рассмотрения контролеры не изменили свое решение о доначислении НДС, пеней и штрафов.

Манипуляции с налоговой отчетностью мы сочли рискованным вариантом

Однако сумма налога, которая оказалась под вопросом, была настолько значительной, что отказ в возмещении НДС делал проект практически убыточным. Ведь размер инвестиций, полученных от взаимозависимого общества, снизился сразу на 18 процентов. Между тем при принятии инвестиционного решения такие налоговые риски не были учтены, и мне пришлось думать над иными способами отстаивания прав застройщика.

Одним из удачных способов получения вычета казался маневр с подачей нулевых деклараций в течение всего срока строительства. И в последующем заявление вычетов в том периоде, когда будет подписан первый контракт с арендаторами. То есть в налоговом периоде, в котором у компании появится облагаемый НДС доход. При этом мы опирались на разъяснения УФНС по г. Москве, приведенные в письме от 21.02.07 № 19-11/16566. По мнению московских контролеров, если в отдельные налоговые периоды у компании отсутствуют объекты обложения, то вычеты можно произвести не ранее того периода, в котором возникнет налоговая база по НДС.

Впрочем, подавать нулевые декларации было не менее рискованно. Поскольку отказ в возмещении налога мог последовать вновь, и на этот раз по причине несвоевременного декларирования вычетов. При этом вопрос соотнесения периодов декларирования вычетов и несения соответствующих расходов также вызывал споры.

Так, ранее контролирующие ведомства указывали, что вычеты по НДС можно применить в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором у компании возникло право на вычет. То есть вычет можно применить позже, чем появилось право на него (письма Минфина России от 01.10.09 № 03-07-11/244, от 30.04.09 № 03-07-08/105, ФНС России от 28.02.12 № ЕД-3-3/631@). Причем Президиум ВАС РФ подтверждает такую точку зрения (постановления от 22.11.11 № 9282/11, от 15.06.10 № 2217/10).

Хотя в настоящее время чиновники считают, что если вычет применен в периоде, следующем за периодом, в котором появилось данное право, организация должна представить уточненную декларацию (письма Минфина России от 12.03.13 № 03-07-10/7374, от 15.01.13 № 03-07-14/02). Причем это должно произойти в течение трех лет с момента окончания периода, в котором возникло право на вычет (п. 2 ст. 173 НК РФ).

Разумеется, отсутствие единообразного подхода ставило нас в трудное положение. Поскольку невозможно было предугадать, как поведут себя фискалы. После долгих размышлений мы приняли решение не производить никаких манипуляций с отчетностью.

Сейчас в результате многолетних споров с контролерами налогоплательщикам удалось добиться прогресса в вопросе правомерности применения вычетов при отсутствии облагаемых НДС операций. Чиновники со ссылкой на вышеуказанное постановление Президиума ВАС РФ от 03.05.06 № 14996/05 разъяснили, что отсутствие налоговой базы по НДС в спорном периоде не является основанием для отказа в вычете (письмо от 19.11.12 № 03-07-15/148). О формировании единого подхода свидетельствует и обширная судебная практика (постановления федеральных арбитражных судов Западно-Сибирского от 12.02.13 № А67-2660/2012, Московского от 18.03.13 № А40-44840/12-107-241, от 15.02.13 № А40-50813/12-91-284 округов).

Значит ли это, что инвесторы и застройщики могут вздохнуть с облегчением? Я не исключаю новых споров, особенно если речь будет идти об очень крупных суммах.

Отмечу также, что при составлении финансового плана инвесторы обычно не учитывают влияние НДС, рассчитывая сумму финансирования без учета налога. Такой подход упрощает расчеты и делает картину более понятной. Но при планировании денежных потоков такие упрощенные модели желательно корректировать на риск, связанный с задержкой или отказом в возмещении НДС. При этом целесообразно учесть непредвиденные расходы на кредитование с целью покрытия кассового разрыва между моментом перечисления оплаты подрядчикам и датой возмещения НДС.